Article co-rédigé avec Coralie Cazuguel
Lorsqu’une société de personnes donne en location un immeuble pris en crédit-bail, quel est l’impact de la levée de l’option ? Dans sa décision Affriat³, le Conseil d’Etat a retenu qu’une telle levée d’option rend immédiatement imposable la plus-value latente attachée à l'immeuble acquis pour les associés de la société de personnes qui relèvent de l’impôt sur le revenu.
L’affaire soumise à la cour administrative d’appel (CAA) de Nantes portait cette fois sur le cas d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés (IS) qui détient, directement et indirectement par l’intermédiaire d’une société en nom collectif (SNC) non soumise à l’impôt sur les sociétés, 99,5 % du capital d’une société civile immobilière (SCI) relevant de l’article 8 du code général des impôts (CGI). La SCI a pris un immeuble en crédit-bail et l’a sous-loué à une société du groupe. Puis, après avoir levé l’option d’achat, cette dernière a poursuivi la location de l’immeuble à la même société.
A la suite d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale a considéré que la levée d’option avait entraîné un changement de la nature de l’activité exercée par la SCI qui était ainsi passée d’une activité de sous-location, taxable à l’impôt sur le revenu (IR) dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC), à une activité de location nue, taxable à l’IR dans la catégorie des revenus fonciers.
Cette transition, d’une activité de sous-location vers une activité de location, a été considérée par l’administration comme emportant la cessation de l’activité de la SCI rendant par conséquent immédiatement imposable la plus-value latente attachée à l’immeuble, y compris pour ses associés soumis à l’IS. L’administration fiscale a ainsi imposé cette plus-value latente entre les « mains » des associés de la SCI à hauteur de leur quote-part dans le résultat de cette dernière.
Le tribunal administratif de Rennes a rejeté la demande en décharge des associés en considérant que le changement de régime fiscal devait s’apprécier au niveau de la société de personnes, les règles de l’IS ayant seulement une incidence sur les modalités de détermination de la quote-part de bénéfices revenant à l’associé soumis à cet impôt⁴.
Faisant appel de cette décision, la société crédit-preneuse a contesté le principe selon lequel le régime d’imposition des sociétés relevant de l’article 8 du CGI emporterait pour conséquence de devoir impérativement déterminer la quote-part de résultat revenant à ses associés IS selon les règles applicables en matière d’impôt sur le revenu
En effet, le régime d’imposition des sociétés de personnes consiste, sauf disposition légale contraire, en une application distributive des règles fiscales applicables à chacun de ses associés.
Cette règle mécanique, sans être contredite par les dispositions des articles 8 et 60 du CGI, est mise en musique par les dispositions de l’article 238 bis K du CGI qui fixent les règles de détermination de la quote-part de résultats revenant aux associés.
La CAA de Nantes reprenant les arguments soulevés par les contribuables, considère que le régime d’imposition applicable aux sociétés relevant de l’article 8 du CGI impose de distinguer les conséquences résultant de la levée d’option sur les quotes-parts de résultats imposables au niveau de ses associés. En d’autres termes, la Cour affirme que :
- La levée d’option du crédit-bail immobilier rend, comme l’a jugé le Conseil d’Etat, immédiatement imposable la plus-value latente attachée à l'immeuble acquis pour les associés de la SCI qui relèvent de l’impôt sur le revenu ;
- En revanche, celle-ci demeure sans effet sur l’imposition des associés soumis à l’IS et donc sur les règles de détermination des parts de bénéfices correspondant à leurs droits dans ladite SCI.
Cette solution nous paraît justifiée dès lors que, pour la détermination du résultat imposable entre les « mains » des associés soumis à l’IS, les revenus tirés de la sous-location de l’immeuble pris en crédit-bail par la SCI et ceux tirés après la levée d’option de la location de cet immeuble sont, dans les deux cas, imposés selon les règles de l’impôt sur les sociétés.
Bien qu’elle paraisse logique, cette solution n’a toutefois pas été retenue dans un arrêt de février 2023 de la cour administrative d’appel de Versailles, rendue aux conclusions contraires du rapporteur public⁵. Espérons que le Conseil d’Etat, actuellement saisi d’un pourvoi en cassation contre ce dernier arrêt, partagera la solution retenue par la CAA de Nantes tant celle-ci paraît « frappée au coin du bon sens » !
